В умовах сьогодення податкова система України є досить недосконалою, а це негативно впливає як на бізнес, так і на державу загалом. Через це адміністрування податків, як для платників, так і для контролюючих органів стає ще складнішим.
Підприємці змушені сплачувати велику кількість податків і виступати податковим агентом споживачів і найманих працівників, беручи на себе весь тягар адміністрування, що є значною перешкодою для діяльності та розвитку.
На додачу до цього органи Державної податкової служби України (далі – ДПС) може фактично заморозити весь бізнес лише одним рішенням: через блокування податкової накладної.
У цій статті Дмитро Данилець, юрист практики супроводу HoReCa i Retail MK Legal Service, адвокат, спеціально для випуску «Бюлетень Асоціації адвокатів України» розглянув поради для підприємців для розблокування ПН/РК та шанси на захист порушених прав у суді.
Відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019№520, у платників податків, з дати прийняття змін у Порядок, а саме з 08.03.2023, з’явилася додаткова можливість збільшити шанси на розблокування. Підприємці можуть доповнити пояснення та документи, надані контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, реєстрація якої була зупинена.
Але така можливість не є безумовною та виникає виключно у випадку, коли податковий орган запропонує надати платнику додаткові пояснення та документи, яких не вистачає для прийняття рішення. Для підготовки пояснень або копій документів платнику податків надається п’ять робочих днів з дня отримання повідомлення від податківців.
З 01.08.2023 поновили перебіг строків, визначених Податковим кодексом України та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на податкові органи. З цієї дати відновився встановлений Порядком зупинення строк подання письмових пояснень і копій документів для підтвердження операцій, відображених у податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено. Нагадаю, що цей строк становить 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов’язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
1. Надання письмових пояснень та копій документів.
При зупиненні реєстрації ПН/РК перш за все потрібно подати до податкового органу письмові пояснення та копії документів з метою підтвердження інформації, зазначеної у заблокованій ПН/РК, які сприятимуть їх реєстрації в ЄРПН. Такі пояснення та документи подаються засобами електронного зв'язку в електронній формі.
У поясненнях має наводитися, зокрема, інформація щодо обґрунтування сутності та змісту господарської операції, по якій відбулося зупинення реєстрації ПН/РК, а також перелік документів, які додаються на підтвердження.
За результатами розгляду письмових пояснень та копій документів податковий орган упродовж 5 робочих днів:
— або приймає рішення про реєстрацію ПН/РК;
— або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень, документів (які платник податків має право подати впродовж 5 робочих днів);
— або приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК у разі надання копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, ненадання чи часткового надання додаткових письмових пояснень, копій документів.
Важливо уважно підходити до етапу подання пояснень та документів податковому органу, адже у разі їхнього ненадання (або неповного чи некоректного надання), далі, у випадку судового оскарження відповідного рішення про відмову в реєстрації ПН/РК, з великою ймовірністю платнику податків відмовлять розблокувати накладну через суд.
Про це, зокрема, свідчить судова практика.
Подання податковому органу договорів та інших документів, що підтверджують вчинення інших операцій, аніж зазначених в податковій накладній є підставою для відмови в реєстрації такої накладної — Постанова Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 28.11.2023 у справі № 240/12027/21.
Тому, суд дійшов висновку, що платником податків не було подано податковому органу належні та достатні копії первинних документів для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію спірної ПН.
2. Оскарження рішення про відмову у реєстрації ПН/РК.
Якщо за результатами розгляду поданих пояснень та копій документів податковим органом все-таки буде винесено рішення про відмову в реєстрації ПН/РК, воно може бути оскаржене платником податків в адміністративному та судовому порядку.
Адміністративний порядок передбачає подання скарги на таке рішення впродовж 10 робочих днів, що настають за днем його прийняття, до комісії центрального рівня ДПС України.
Варто зазначити, що таке рішення ДПС можна оскаржити відразу до суду, без використання адміністративного порядку. У такому випадку, платник податків може звернутися до суду з відповідним позовом упродовж 6 місяців з дня блокування ПН/РК.
З аналізу судової практики видно, що найчастіше судом скасовуються рішення про відмову в реєстрації ПН/РК на таких підставах: «Рішення податкового органу не містить чітких обґрунтувань для його прийняття».
Верховним Судом у постанові від 17.05.2023 у справі № 140/14282/20 зазначається, що рішення податкового органу повинно містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації ПН/РК.
Виходячи з наведеного, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних повинне містити чіткі підстави для такої відмови. Для кожного критерію, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, передбачений самостійний список документів, за умови подання якого приймається рішення про реєстрацію податкової накладної.
Аналогічне викладене у Постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 12 квітня 2023 року у справі №500/1836/22, від 27.04.2023 у справі № 460/8040/20 – «Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів»
Тобто, якщо рішення містить лише загальне твердження про ненадання документів, без конкретизації (підкреслення) їх переліку, то таке рішення є необґрунтованим.
Контролюючий орган у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пункт Критеріїв оцінки. ДПС має конкретно зазначати відповідний підпункт, у межах якого й закріплений конкретний критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної — Постанова Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18.
У цьому судовому рішенні сформовано таку правову позицію: «З метою забезпечення визначеності у податковому правозастосуванні та зважаючи на необхідність застосування принципу належного урядування при здійсненні суб`єктами владних повноважень своїх функцій, контролюючий орган у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, а конкретно зазначати відповідний підпункт, в межах якого й закріплений конкретний критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної.
Така вимога є цілком обґрунтованою, з огляду на те, що:
а) від розуміння конкретного критерію, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, залежить послідовність надання платником податків пояснень, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної;
б) тільки визначивши критерій, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган може чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу».
Щодо подання платником податків податковому органу необхідних документів, що підтверджують сутність та зміст господарської операції, то Верховний Суд у постанові від 29.06.2023 у справі № 500/2655/22 вказав, що для забезпечення реєстрації ПН/РК в ЄРПН платник податків має подати документи на підтвердження сутності та змісту господарської операції (а не усі згідно з переліком, наведеним у Порядку № 520), за результатами дослідження яких формуються висновки щодо можливості чи неможливості реєстрації в ЄРПН зупиненої ПН/РК.
Виходячи з вищенаведеного, можна зробити висновок, що станом на початок 2024 року можемо говорити про існування сформованої сталої судової практики, щодо вирішення цього питання.
Разом з тим необхідно враховувати динамічність змін в законодавстві, що регулює це питання. Зокрема, 9 грудня 2023 року набрали чинності зміни до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Дмитро Данилець, юрист практики супроводу HoReCa i Retail MK Legal Service, адвокат
Підприємці змушені сплачувати велику кількість податків і виступати податковим агентом споживачів і найманих працівників, беручи на себе весь тягар адміністрування, що є значною перешкодою для діяльності та розвитку.
На додачу до цього органи Державної податкової служби України (далі – ДПС) може фактично заморозити весь бізнес лише одним рішенням: через блокування податкової накладної.
У цій статті Дмитро Данилець, юрист практики супроводу HoReCa i Retail MK Legal Service, адвокат, спеціально для випуску «Бюлетень Асоціації адвокатів України» розглянув поради для підприємців для розблокування ПН/РК та шанси на захист порушених прав у суді.
Відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019№520, у платників податків, з дати прийняття змін у Порядок, а саме з 08.03.2023, з’явилася додаткова можливість збільшити шанси на розблокування. Підприємці можуть доповнити пояснення та документи, надані контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, реєстрація якої була зупинена.
Але така можливість не є безумовною та виникає виключно у випадку, коли податковий орган запропонує надати платнику додаткові пояснення та документи, яких не вистачає для прийняття рішення. Для підготовки пояснень або копій документів платнику податків надається п’ять робочих днів з дня отримання повідомлення від податківців.
З 01.08.2023 поновили перебіг строків, визначених Податковим кодексом України та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на податкові органи. З цієї дати відновився встановлений Порядком зупинення строк подання письмових пояснень і копій документів для підтвердження операцій, відображених у податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено. Нагадаю, що цей строк становить 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов’язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
1. Надання письмових пояснень та копій документів.
При зупиненні реєстрації ПН/РК перш за все потрібно подати до податкового органу письмові пояснення та копії документів з метою підтвердження інформації, зазначеної у заблокованій ПН/РК, які сприятимуть їх реєстрації в ЄРПН. Такі пояснення та документи подаються засобами електронного зв'язку в електронній формі.
У поясненнях має наводитися, зокрема, інформація щодо обґрунтування сутності та змісту господарської операції, по якій відбулося зупинення реєстрації ПН/РК, а також перелік документів, які додаються на підтвердження.
За результатами розгляду письмових пояснень та копій документів податковий орган упродовж 5 робочих днів:
— або приймає рішення про реєстрацію ПН/РК;
— або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень, документів (які платник податків має право подати впродовж 5 робочих днів);
— або приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК у разі надання копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, ненадання чи часткового надання додаткових письмових пояснень, копій документів.
Важливо уважно підходити до етапу подання пояснень та документів податковому органу, адже у разі їхнього ненадання (або неповного чи некоректного надання), далі, у випадку судового оскарження відповідного рішення про відмову в реєстрації ПН/РК, з великою ймовірністю платнику податків відмовлять розблокувати накладну через суд.
Про це, зокрема, свідчить судова практика.
Подання податковому органу договорів та інших документів, що підтверджують вчинення інших операцій, аніж зазначених в податковій накладній є підставою для відмови в реєстрації такої накладної — Постанова Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 28.11.2023 у справі № 240/12027/21.
Тому, суд дійшов висновку, що платником податків не було подано податковому органу належні та достатні копії первинних документів для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію спірної ПН.
2. Оскарження рішення про відмову у реєстрації ПН/РК.
Якщо за результатами розгляду поданих пояснень та копій документів податковим органом все-таки буде винесено рішення про відмову в реєстрації ПН/РК, воно може бути оскаржене платником податків в адміністративному та судовому порядку.
Адміністративний порядок передбачає подання скарги на таке рішення впродовж 10 робочих днів, що настають за днем його прийняття, до комісії центрального рівня ДПС України.
Варто зазначити, що таке рішення ДПС можна оскаржити відразу до суду, без використання адміністративного порядку. У такому випадку, платник податків може звернутися до суду з відповідним позовом упродовж 6 місяців з дня блокування ПН/РК.
З аналізу судової практики видно, що найчастіше судом скасовуються рішення про відмову в реєстрації ПН/РК на таких підставах: «Рішення податкового органу не містить чітких обґрунтувань для його прийняття».
Верховним Судом у постанові від 17.05.2023 у справі № 140/14282/20 зазначається, що рішення податкового органу повинно містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації ПН/РК.
Виходячи з наведеного, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних повинне містити чіткі підстави для такої відмови. Для кожного критерію, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, передбачений самостійний список документів, за умови подання якого приймається рішення про реєстрацію податкової накладної.
Аналогічне викладене у Постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 12 квітня 2023 року у справі №500/1836/22, від 27.04.2023 у справі № 460/8040/20 – «Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів»
Тобто, якщо рішення містить лише загальне твердження про ненадання документів, без конкретизації (підкреслення) їх переліку, то таке рішення є необґрунтованим.
Контролюючий орган у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пункт Критеріїв оцінки. ДПС має конкретно зазначати відповідний підпункт, у межах якого й закріплений конкретний критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної — Постанова Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18.
У цьому судовому рішенні сформовано таку правову позицію: «З метою забезпечення визначеності у податковому правозастосуванні та зважаючи на необхідність застосування принципу належного урядування при здійсненні суб`єктами владних повноважень своїх функцій, контролюючий орган у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, а конкретно зазначати відповідний підпункт, в межах якого й закріплений конкретний критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної.
Така вимога є цілком обґрунтованою, з огляду на те, що:
а) від розуміння конкретного критерію, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, залежить послідовність надання платником податків пояснень, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної;
б) тільки визначивши критерій, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган може чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу».
Щодо подання платником податків податковому органу необхідних документів, що підтверджують сутність та зміст господарської операції, то Верховний Суд у постанові від 29.06.2023 у справі № 500/2655/22 вказав, що для забезпечення реєстрації ПН/РК в ЄРПН платник податків має подати документи на підтвердження сутності та змісту господарської операції (а не усі згідно з переліком, наведеним у Порядку № 520), за результатами дослідження яких формуються висновки щодо можливості чи неможливості реєстрації в ЄРПН зупиненої ПН/РК.
Виходячи з вищенаведеного, можна зробити висновок, що станом на початок 2024 року можемо говорити про існування сформованої сталої судової практики, щодо вирішення цього питання.
Разом з тим необхідно враховувати динамічність змін в законодавстві, що регулює це питання. Зокрема, 9 грудня 2023 року набрали чинності зміни до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Дмитро Данилець, юрист практики супроводу HoReCa i Retail MK Legal Service, адвокат